Hukuk
düzenindeki yerlerinden ve vergilendirme alanındaki güç ve yetkilerinden
bahsedilecek.
Vergi
yasallık alanına giren bir konu. Bu hem Anayasa’nın 73. Maddesine göre hem de
Anayasa’nın 90. Maddesi uyarınca iç hukukta ulusal yasalara önceliği bulunan
İHAS( İnsan Hakları Avrupa Sözleşmesi) nin eki 1 nolu protokolün 1. Maddesidir.
Mükellef haklarından biri mükelleflerin vergi durumları ve vergi uygulamaları
bakımından zorluk çektikleri ve ya nasıl anlamaları gerektiği konusunda
tereddüde düştükleri konularda vergi idarelerinden açıklama istemektedirler. Vergi
mükelleflerinin bilgi isteme, izahat isteme hakkı mevcuttur. Mükelleflerin bu
hakkı Anayasa’nın 74. Maddesinde güvence altına alınmış ve Vergi Usul Kanunu 413.
Maddesinde de ayrı olarak düzenlenmiştir. Bu maddenin 6009 sayılı yasanın 15. Maddesinde
değişik şeklinde ilk fıkrasında aynen şöyle yazar, “Mükellefler Gelir İdaresi
Başkanlığından ve bu hususta yetkili kıldığı makamlardan vergi durumları ve
vergi uygulamaları bakımından tereddüdü müphem ve tereddüdü mucip gördüğü
hususlar hakkında yazı ile izahat isteyebilirler.”
Kendisinden
yazı ile izahat istenilen makam bu isteği iki şekilde yapabilir:
- Açıklanması
istenilen vergisel durum ve vergi uygulaması yalnızca açıklama isteğinde
bulunanı ilgilendiriyorsa, istek sahibine gönderilecek bir yazıyla isteği
yerine getirilebilir. Bu yazıya evvelce
mukteza deniyordu, şimdi ise özelge deniyor.
- Açıklanması
istenilen durum ve ya uygulama, aynı durumda olan çok sayıda vergi
mükelleflerini de ilgilendiriyorsa o zaman yetkili makam aynı durumda olan tüm
mükellefleri ve tüm mükellefler bakımından uygulamayı yönlendirmek ve ya
açıklama yapmak üzere sirküler yayınlanır. Yetkili makam, sirküler yayınlama
yetkisini yalnızca istek üzerine kullanmaz, Re’ sen kendi isteği üzerine,
gerekli gördüğü durumlarda yapabilir.
Yani
anlaşılmalıdır ki özelgeler kişiye özeldir, sirkülerler ise geneldir. Yani aynı
durumda bulunan tüm mükellefler için. Sirküler, tevzi etmek ve dağıtmak anlamına
gelen Fransızcadan türetilen bir sözcüktür.
Özelge ve sirkülerler hukuki
nitelikleri bakımından nasıl anlaşılmalıdır?
Bunların
hukuk düzeninde etkileri ve sonuçları var mıdır? Mükellef yönünden bağlayıcı
mıdır?
Özelgelerin mükellef yönünden hiçbir bağlayıcılıkları yoktur. Açıklayıcı ve yol göstericidirler, mükellefin aksadığı ve duraksadığı konularda açıklayıcı ve yol göstericidirler. Mükellef vergi ile ilgili idarenin görüşüne isterse uyar isterse de uymaz. Yani kendi anlayışına bağlıdır. Uymamayı tercih ederse mükellefe uymadığı için ceza kesilemez. Yalnızca kendi anlayış ve uygulamasının kanunlar karşısındaki olumsuzluklara karşı oluşan sonuçlara katlanır. Fakat uyarsa mükellef idarenin görüş ve önerisine daha sonra açıklamanın yanlış olduğu anlaşılırsa o takdirde Vergi Usul Kanunu’nun 369. Maddesinde beyan edilen yanılma hali oluşur. Eğer yanılma hali oluşursa bu nedenle doğan vergiyi(aslını) öder ve cezasına muhatap olmaz. Gecikme zammı da alınmaz. Özelgeler bu özellikler sebebiyle bağlayıcı olmamaları mükellefin hukukunda herhangi bir olumlu ya da olumsuz etki yapmamaları sebebiyle kesin ve yürütülmesi gerekli idari işlem olarak nitelendirilemez. Danıştay içtihadına göre de idari davaya konu edilemez. Edilirse dava idari davaya konu olabilecek nitelikte kesinlikle yürütülmesi gerekli işlem olmadığı gerekçesi ile daha başta reddedilir.
Genel
nitelikte olan sirküler ise (Sirkülerlerin hukukunun niteliklerine ve hukuk
düzeninde yarattıkları etkilere gelince)
İki
bakımdan incelenir:
- Vergi
inceleme elemanları yönünden,
- Mükellefler
yönünden.
Vergi
inceleme elemanları yönünden sirkülerler, vergi inceleme raporlarını
düzenlerlerken uymak zorunda oldukları talimatı oluşturur. Emir oluşur, bir
emirdir.
Raporu
düzenleyen vergi inceleme elemanı sirkülerin kanuna aykırı olduğunu görürse
bunu raporunda bildirerek bunun Gelir İdaresi Başkanlığı’na ulaşmasını sağlar.
Ancak
bunun Anayasa’nın 37. Maddesine göre uygunluğu denetlenerek uygun bir düzenleme
olup olmadığı ayrıca tartışılabilir.
(Madde
37 – Hiç kimse kanunen tabi olduğu mahkemeden başka bir merci önüne
çıkarılamaz.
Bir
kimseyi kanunen tabi olduğu mahkemeden başka bir merci önüne çıkarma sonucunu
doğuran yargı yetkisine sahip olağanüstü merciler kurulamaz.)[1]
Vergi
mükellefleri yönünden ise sirkülerlerin özelgelerden herhangi bir farkı yoktur.
Kural olarak mükellefleri bağlayıcı etki yaratmazlar, açıklayıcı
niteliktedirler, yol gösterici niteliktedirler herhangi bir norm ya da kural
içermezler. Bu özellikleri nedeniyle de idari davaya konu edinemezler. Eğer özelge
de belirtildiği gibi Danıştay’a dava konusu yapılırsa daha ilk inceleme
aşamasında ortadan düzenleyici işlem olmadığı gerekçesi ile davanın reddi
yoluna gidilir. Yalnızca açıklayıcı nitelikte ise. Ancak her zaman sirkülerler
yalnızca açıklayıcı nitelikte olmuyor, vergi idaresi vergi alanını düzenlemek
için sirkülerler düzenleyici nitelikte kural koyucu nitelikte hükümlerde koyabiliyor.
Eğer böyle bir sirküler yayınlanmışsa Vergi Dava Daireleri bunun idari davaya konu edinilebileceğini
kabul ediyor. Ancak diyor ki senin yetkin Gelir İdaresi Başkanlığı için senin
yetkin ancak açıklama yapmaktan ibarettir, düzenleme yapamazsın bu nedenle
yapmış olduğun düzenleme yetki unsuru yönünden hukuka aykırıdır. Anayasa’mıza
göre her kişi ya da organ(kurum) ya da hiç kimse ya da organ(kurum) kaynağını
Anayasa’dan almayan bir yetkiyi kullanamaz. Yetkiler Anayasa’da gösterilir ve
yasada düzenlenirler.
Vergi
idaresine de Vergi Usul Kanunu’nun 413. Maddesine göre verilen yetki yalnızca
açıklama yetkisidir. Gelir İdaresi Başkanlığı bu yetkiyi aşarak düzenleme yaptığı
zaman yasallık alanına müdahale etmiş olur. Sn. TURGUT CANDAN a göre, Fonksiyon
Gaspıdır. Yani yetki unsurundaki bu ağır sakatlık sebebiyle sirküler hiç
doğmamış, yok hükmündedir. Ancak Danıştay bunu iptal edilebilir bir hukuk
tahlili olarak görüyor ve iptali gerektiğine hükmediyor. Bu nedenle de bu tür
bir sirkülere mükelleflerin uyma zorunlulukları yok. Uyarlarsa ilerde sirküler
iptal edilirse, yapmış oldukları işlemler dolayısıyla bir vergi doğacaksa yani
sirkülere uyarak yaptıkları işlemden doğacaksa bu vergiyi öderler ama cezaya ve
gecikme zammına muhatap kılınmazlar. Diğer türlü açıklayıcı nitelikteki
sirkülerlere uymaları halinde ise zamanla sirkülerdeki ifadesini değiştirir
başka bir görüş ortaya koyarsa bu yeni görüş mükelleflerin eski işlemlerine
uygulanmaz yayınlandığı tarihten sonraki işlemleri için geçerli olur. Eskiye dönük
bir etki yaratmaz.
KAYNAK: https://youtu.be/WC3MRmfpAO0
[1] 1982
Anayasası, Hakların korunması ilgili hükümler içinde kanuni hakim güvencesi
başlığı adı altında yer alan maddedir.
Lütfen paylaşır mısınız?:
Volkan Deniz Resmi Web Sitesi 